Prova della cessione
Quali sono i documenti idonei a provare la cessione intraunionale?

Vogliamo dunque capire come fornire la prova dell’effettiva cessione intraunionale dei beni, basandoci sulle indicazioni fornite sia dall’Amministrazione finanziaria sia dalla giurisprudenza (comunitaria e nazionale).

Come si evince dall’art. 131 della Direttiva n. 2006/112/CE, la normativa comunitaria non definisce forma e tipologia della prova idonea a dimostrare l’avvenuto trasporto dei beni nel territorio di altro Stato membro. Lascia invece che siano gli Stati membri a definire i mezzi di prova idonei. Questa assenza di specifici obblighi è in linea con il principio della libera circolazione dei beni nel territorio comunitario e con il conseguente divieto, per gli Stati membri, di introdurre misure più restrittive e meno favorevoli di quelle previste per le cessioni all’esportazione.

La normativa italiana non dispone nulla riguardo ai documenti che il cedente deve conservare, ed eventualmente esibire in caso di controllo, per provare l’avvenuto trasferimento del bene in altro Stato comunitario. L’art. 41 del D.L.  n. 331/1993 si limita a indicare che costituiscono cessioni intracomunitarie non imponibili ai fini IVA le “cessioni a titolo oneroso di beni, trasportati o spediti nel territorio d’altro Stato membro, dal cedente o dall’acquirente, o da terzi per loro conto, nei confronti di cessionari soggetti di imposta o di enti, associazioni ed altre organizzazioni indicate nell’art. 4, comma 4, D.P.R. 633/1972, non soggetti passivi d’imposta.”

A sua volta tale disposizione ha recepito l’art. 138 della Direttiva 2006/112/CE, per cui: “Gli Stati membri esentano le cessioni di beni spediti o trasportati, fuori del loro rispettivo territorio ma nella Comunità, dal venditore, dall’acquirente o per loro conto, effettuate nei confronti di un altro soggetto passivo, che agisce in quanto tale in uno Stato membro diverso dallo Stato membro di partenza della spedizione o del trasporto dei beni”.

Devono dunque sussistere congiuntamente i seguenti requisiti:

  • Onerosità dell’operazione avente a oggetto un bene mobile materiale;
  • Acquisizione o trasferimento del diritto di proprietà o di altro diritto reale sul bene;
  • Status di operatore economico del cedente nazionale e del cessionario comunitario, al quale si aggiunge, in base all’art. 35, comma 2, lettera e-bis), D.P.R. 633/1972, l’obbligo di iscrizione al VIES, VAT Information Exchange System (se vuoi saperne di più sul VIES, vedi questo articolo);
  • Effettiva movimentazione dei beni dall’Italia ad un altro Stato membro, indipendentemente dal fatto che il trasporto/spedizione avvenga a cura del cedente, del cessionario o di terzi per loro conto.

Nel caso in cui manchi anche solo un requisito, l’operazione diventa imponibile IVA, con applicazione di una sanzione dal 90 al 180% dell’imposta.

Bisogna dunque definire quali sono i mezzi di prova idonei a dimostrare l’effettiva sussistenza di una cessione intracomunitaria, tenendo in considerazione che spetta al cedente, cioè colui che applica in fattura il titolo di esenzione, provare l’esistenza dei presupposti.

 

Documentazione da esibire come prova della cessione intracomunitaria

La risoluzione n. 345 del 2007 ha precisato che il documento di trasporto è idoneo a dimostrare l’uscita dei beni dal territorio dello Stato, indicando l’obbligo del cedente di conservare, oltre agli elenchi INTRASTAT e alle fatture, la documentazione bancaria da cui risulti traccia delle somme riscosse in relazione alle cessioni e copia dei documenti che attestano gli impegni contrattuali tra le parti.

Saranno quindi necessari i seguenti documenti:

  • Fattura di vendita all’acquirente comunitario;
  • Elenchi riepilogativi relativi alle cessioni intracomunitarie effettuate (modelli Intrastat);
  • Documento di trasporto “CMR” firmato dal trasportatore per presa in carico della merce e dal destinatario per ricevuta;
  • Rimessa bancaria dell’acquirente relativa al pagamento della merce.

 

Il documento di trasporto cartaceo

Con le successive risoluzioni n. 477 del 2008 e n. 123 del 2009, l’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto che la prova del trasporto all’estero possa essere fornita, tra l’altro, dalla lettera di vettura con indicati i luoghi di partenza e arrivo (più tutta la documentazione del caso), senza richiedere l’attestazione del cessionario dell’arrivo della merce nello Stato di destinazione.

Ne consegue che, in caso di trasporto a cura del cedente, la prova del trasporto dei beni in altro Stato membro può essere fornita:

  • Non solo tramite lettera di vettura firmata dal cessionario per attestare la ricezione della merce;
  • Ma anche, in alternativa, attraverso qualunque altro supporto documentale da cui risulti la consegna della merce, compresa, ad esempio, la documentazione predisposta dal cedente ed inviata al cessionario in cui quest’ultimo attesta l’avvenuta ricezione dei beni oggetto delle cessioni intracomunitarie.

I documenti vanno conservati fino al termine di accertamento da parte dell’Amministrazione finanziaria.

 

Il documento di trasporto elettronico

Prendiamo ora in considerazione il caso del documento di trasporto elettronico.

I trasportatori usano sempre più spesso sistemi elettronici per conservare i documenti di trasporto, fornendo al cliente il documento in formato elettronico anziché cartaceo, con la conseguente impossibilità per il cliente di ottenere i documenti originali provvisti di firma. In altri casi la prova del percorso della merce deriva dalle informazioni rilevabili sui sistemi informatici del trasportatore, ad esempio il tracking number, che inviano in automatico le informazioni sullo stato del trasporto.

Nella risoluzione n. 19/E/2013, l’Agenzia delle entrate ha precisato che il documento elettronico è idoneo, al pari di quello cartaceo, a dimostrare l’effettiva uscita dei beni dal territorio dello Stato, purché anche il medesimo contenga i dati della spedizione e le firme dei soggetti coinvolti (cioè cedente, vettore e destinatario), pur se tali elementi sono desumibili da documenti separati. In particolare sono validi mezzi di prova dell’avvenuta cessione intracomunitaria:

  • Sia il CMR elettronico, cioè in pdf, che sia o firmato “per ricevuta” dal destinatario o integrato con la dichiarazione di quest’ultimo che attesti l’avvenuta ricezione della merce;
  • Sia le informazioni tratte dal sistema informatico del vettore dalle quali risulti, comunque, che la merce è giunta a destinazione.

Per l’Agenzia delle Entrate, tali documenti, per essere idonei a fornire la prova della cessione intracomunitaria, devono essere “conservati congiuntamente alle fatture di vendita, alla documentazione bancaria e alla documentazione relativa agli impegni contrattuali”.

I predetti documenti “elettronici”, sotto il profilo giuridico, si qualificano come analogici, perché, non avendo “riferimento temporale” e “sottoscrizione elettronica”, non possono considerarsi documenti informatici. Perciò, per essere fiscalmente rilevanti, tali documenti vanno stampati e conservati assieme alla fattura.

 

Resa EXW – quale prova della cessione?

Nelle cessioni intracomunitarie con resa EXW, cioè con trasporto a cura del cessionario non residente, il cedente nazionale dovrebbe limitarsi ad effettuare una valutazione in buona fede dell’attendibilità del cessionario e della documentazione prodotta al momento della consegna. L’Amministrazione finanziaria, però, considera in ogni caso responsabile il cedente nazionale che non abbia acquisito la prova del trasporto dei beni nel paese di destinazione.

La risoluzione n. 477/E/2008 ha affrontato il caso delle cessioni “franco fabbrica”, in cui molto difficilmente si riesce ad ottenere dal cessionario una copia del documento di trasporto controfirmata dal destinatario per “ricevuta”.

Per l’Agenzia delle Entrate, il riferimento a tale documento ha semplicemente carattere esemplificativo. Si può perciò usare qualsiasi documento idoneo a dimostrare che le merci sono state inviate in altro Stato membro.

Tale principio è stato ribadito dalla risoluzione n. 71 del 2014, con cui si è precisato che la prova del trasferimento può essere acquisita esibendo:

  • Fattura di vendita;
  • Documentazione bancaria;
  • Contratti attestanti gli impegni presi tra le parti;
  • Documentazione commerciale che attesti il passaggio di proprietà;
  • Documento da cui risulti la cancellazione del bene dal registro italiano;
  • Documento da cui risulti l’avvenuta iscrizione del bene nel registro estero;
  • Elenco riepilogativo delle operazioni intracomunitarie (modello intrastat).

L’Agenzia ha inoltre precisato che, in aggiunta a tale documentazione e in sostituzione del DDT, va fornita anche una dichiarazione da parte del cessionario che attesti che la merce è pervenuta a destinazione.

 

Novità 2020

Al fine di pervenire ad un quadro uniforme che possa fornire maggiore certezza sia agli operatori che alle amministrazioni fiscali nazionali, il legislatore comunitario, con il Regolamento di esecuzione UE 1912/2018, ha inserito il nuovo articolo 45-bis all’interno del Regolamento di esecuzione UE 282/2011. In base a tale modifica, a partire dal 1° gennaio 2020 viene tipizzato un elenco di documenti ritenuti idonei a dimostrare l’avvenuto trasporto o spedizione dei beni a destino di altro Stato membro.

CASO 1

Il venditore certifica che i beni sono stati spediti o trasportati da lui o da un terzo per suo conto ed è in possesso:

  • Di due degli elementi di prova non contraddittori di cui alla lista A, rilasciati da due diverse parti indipendenti, dal venditore e dall’acquirente;
  • Di uno qualsiasi dei singoli elementi di prova di cui alla tabella A in combinazione con uno qualsiasi degli elementi di prova di cui alla tabella B, non contraddittori, che confermano la spedizione o il trasporto e sempre rilasciate da due diverse parti indipendenti l’una dall’altra, dal venditore e dall’acquirente.
CASO 2

Il venditore è in possesso oltre agli stessi elementi del punto precedente anche di una dichiarazione scritta dall’acquirente che certifica che i beni sono stati trasportati o spediti dall’acquirente, o da un terzo per conto dello stesso acquirente, e che identifica lo Stato membro di destinazione dei beni. Questa va fornita entro il decimo giorno del mese successivo alla cessione.

Tale dichiarazione scritta indica:

  • La data di rilascio;
  • Il nome e l’indirizzo dell’acquirente;
  • La quantità e la natura dei beni;
  • La data e il luogo di arrivo dei beni;
  • Nel caso di cessione di mezzi di trasporto, il numero di identificazione del mezzo di trasporto;
  • Nonché l’identificazione della persona che accetta i beni per conto dell’acquirente.
LISTA A
  • Documento o lettera CMR riportante la firma;
  • Polizza di carico;
  • Fattura di trasporto aereo;
  • Fattura emessa dallo spedizioniere.
LISTA B
  • Polizza assicurativa relativa alla spedizione o trasporto dei beni;
  • Documenti bancari attestanti il pagamento del trasporto;
  • Documenti ufficiali rilasciati da una pubblica autorità che confermano l’arrivo dei beni nello Stato membro di destinazione;
  • Ricevuta rilasciata da un depositario nello Stato membro di destinazione che confermi il deposito di beni in tale Stato membro

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